生前贈與未報繳贈與稅之補稅與裁罰

經常居住於境內之我國國民甲，於生前同一年度內，先於5月17日贈與現金給其子乙新臺幣（下同）2,200,000元、同年10月14日又贈與給另一子丙現金20,000,000元、12月6日再贈與土地（依公告現值）66,617,100元予其子乙、丙與丁等3人，但甲僅申報贈與土地之贈與稅，並經該管稽徵機關予以核課確定。嗣甲於翌年4月間因故死亡，該管稽徵機關於乙申報遺產稅期間，查獲甲並未依規定申報去年兩次贈與現金行為，乃依遺產及贈與稅法（下稱「遺贈稅法」）第19條第2項及同法施行細則第5條規定，將該2次贈與現金金額併計入贈與人土地金額，計算贈與總額，減除免稅額與扣除額後之贈與淨額共為86,377,100元，適用稅率20%，贈與稅額13,525,420元，減除前次核定時已繳贈與稅額9,085,420元後，核定本次應補稅額4,440,000元，因贈與人死亡時之系爭贈與稅尚未核課，故依照同法第7條第2項規定，按受贈財產價值比例計算，核定受贈人乙及受贈人丙為贈與稅納稅義務人，各自應補稅額為440,000元及4,000,000元。乙與丙對此贈與稅之納稅義務與稅額核定，均感不服。乙主張其受贈現金係於同年度受贈土地之前，故而該次贈與現金應屬第一次之贈與而應適用贈與稅率10%，僅在嗣後甲又再次贈與現金給丙或者此後又贈與土地給乙、丙、丁等三人時，方應適用累進稅率20%，但原處分機關卻於第一次贈與時即以20%稅率計算，實屬有誤；丙則主張，該管稽徵機關對贈與人生前未報繳之贈與稅，若以贈與人為納稅義務人，相關贈與稅額即應由全體繼承人共同承擔，或自贈與人所留下遺產進行減除，不應以其個人為對象而課徵贈與稅。以上由乙與丙所提出關於贈與稅之抗辯主張，是否有理？