‧不景氣下的競爭力－運用ABC落實策略、改善流程、提昇獲利！
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不景氣下的競爭力－運用ABC落實策略、改善流程、提昇獲利！
作者：鄭惠之，會計研究月刊主編
當下經營環境競爭激烈，獲利機會愈來愈微小， 不景氣下的競爭力來自於 擁有別人所沒有的利潤優勢， ABC 可以協助整合上至「願景與策略」，中至「流程與指標」，下至「管理資訊與行動方案」，來協助企業取得此三大優勢的管理工具，透過 ABC 來落實策略、改善流程，獲利的提昇將是可以期待的。
新竹的一家 A 電子公司生產了一項新產品，經營階層依循以往的訂價模式，以傳統成本制度估算出的產品成本加上預期毛利，決定了一個有利潤、客戶也欣然接受的價格。大批的訂單湧入，工廠也開始生產出貨，一切都看似完美， A 公司也準備享受甜美的果實。然而，事實真是如此嗎？
真實的情況是，這項產品並未如預期地為該公司帶來豐厚的利潤。由於訂價時使用不符事實的成本資訊，導致報價錯誤，結果不但沒賺還倒賠。也就是公司每成交一筆訂單，就產生虧損，交貨愈多，虧損愈大。表面是營收大幅增加，實際卻是愈賣愈賠。「我從未想過結果會是這個樣子」，經營者如此驚呼。
錯誤的成本資訊所導致的嚴重後果
致遠管理顧問公司執行董事于泳泓指出，在瞬息萬變的經營環境下，如何做出正確而快速的決策，是企業決勝的首要條件。然而，不管就現有客戶或現有訂單，還是新開發客戶或新承接的訂單，只有不到十分之一的企業有能力掌握到該客戶或訂單的「真實獲利」，以及背後不易為人發掘的「維護成本」等正確資訊 ！ 在錯誤資訊基礎下所做的決策，怎麼可能不會出錯？也因為錯誤資訊的引導，而將焦點集中在非需要優先考量的事項，最後的情況往往就是真正賺錢的產品不拼命賣，而賺的少、甚至於表面營收高卻是越賣越賠的產品，卻一直賣，企業的淨利潤如何不衰退？所以，要做出正確的營運決策，最重要的就是要有「反映真實」而正確的成本資訊。
錯誤的成本資訊所導致的嚴重後果， Peter B.B. Turney 在其所著《 Comment Cents-How to Succeed with Activity-Based Management 》裡提到，包括有訂價錯誤、銷售錯誤的產品和服務、鎖定錯誤的市場、服務錯誤的客戶、設計出成本高昂的產品與服務、努力削減成本卻無法真正降低成本、制定錯誤的採購決策等。觀察當前的企業經營，這樣的錯誤決策，俯拾皆是，而經營者卻往往不自知，競爭力就在一次又一次的錯誤裡喪失。
利潤優勢來自於良好的成本管理
以「競爭策略」的研究聞名於世的經營策略大師 Michael E. Porter 指出， 企業的競爭優勢源自於「它能為客戶創造的價值」，優異的價值則來自於「以較低的價格，提供和競爭者相當的效益，或提供足以抵消其價差的獨特效益」，也就是說，企業的競爭優勢係取決於成本領先（ cost leadership ）和差異化（ differentiation ）。
台灣的代工業即是一個 很明確地以成本為優勢導向的產業。然而相較於多年前的繁榮光景，由於產業分工愈來愈細，利潤空間也愈來愈低，代工業的利潤優勢已面臨嚴格挑戰。
B 公司為一家電腦零件代工廠，目前客戶委託代工，所給的價格是指定料、工、費外，加上 2 ％的公定利潤。 B 公司要在這個案子中獲得 2/ ％的利潤，前提必須是一切生產環節皆不能有任何的差錯。若是在生產過程中，品質出了狀況，耗料有問題等，整個案子很可能就轉盈為虧。于泳泓表示，這是台灣代工產業所共同面臨的問題，要生存、就要有成本優勢，除了 2 ％的公定利潤外，一定要發掘其他的潛在利潤。
至於強調以差異化、創新取勝的企業，持續創新研發是利潤優勢的來源，而產品在研發的過程中具備了極大的成本降低空間。在期望研發創新產品為公司帶來效益的同時，若在研發與設計生產的過程中沒有做好成本管理，使用不精確的成本資訊來進行判斷，甚至遺漏重要的成本資訊，致使研發出成本高昂的產品或服務，使得原本可以為公司帶來效益的產品，變成無效益，想想，這將使公司喪失多少利潤優勢呢？
「利潤優勢來自於良好的成本管理！」于泳泓如此強調，檢討成本與整個現有價值創造的過程，對企業而言是相對穩健的投資，也是微利時代獲利提昇的法則。
以 ABC 創造利潤優勢
成本資訊在不同的地方有不同的用途。傳統成本制度所產出的成本資訊，主要係以結帳為目的，並無法提供經營決策的攸關資訊。愈來愈多的資訊顯示過度依賴這些攸關性不足的成本資訊來進行決策，將會危及一個組織的競爭力。從前述的幾個例子也可以嗅出端倪，解決之道，是採取一個可以提供營運決策所需的成本管理制度。
作業基礎成本制度（ Activity-Based Costing ， ABC ）是眾多成本管理方法的其中一種。它與傳統的標準成本不同，傳統的標準成本係透過分攤公式來進行成本的分攤，而 ABC 則是強調作業與動因的分析與控制，找出作業與成本標的、資源間的因果關係，依照作業耗用資源的情形將資源成本分攤至作業活動，再將作業活動成本歸屬至相關的成本標的，這與傳統成本制度的方法論與基本精神是截然不同的。
SAS 資深協理王震宇表示，藉由 ABC 可以獲得正確、及時且具攸關性的成本資訊，瞭解企業獲利能力的來源，探討成本發生的真正原因，從而規劃企業資源的最佳配置，提昇經營績效，達成企業之策略性目標。
所以，與其說 ABC 是成本制度，不如說 ABC 是管理制度。藉由以作業活動為中心的成本資訊，協助管理階層進行決策，包括策略性決策（例如定價策略、獲利分析、轉播計價）與營運性決策（例如成本抑減、流程改善、價值分析），讓企業更瞭解產品與客戶的獲利性。此外，由於 ABC 係以作業活動來進行分析，透過作業的分析與檢討，也可讓企業瞭解內部各項流程的效益，根據這些資訊來進行流程改善、流程再造或委外，可以有效的提昇成本效益。
ABC 未能普及的原因
ABC 這項管理制度於 1980 年代提出，然而企業對提供基礎管理資訊的 ABC 之關切度與落實度，卻遠遠落後於強調策略的平衡計分卡。于泳泓指出，平衡計分卡能使企業清楚聚焦的 Make choice ！但 Make happen 則猶賴以 ABC 所引導出來具有價值創造及效率的流程（ Process ）去落實！而以當前企業的一般管理水平來看，需要「落實」策略的殷切度，不會亞於「聚焦」策略本身，因此，以 ABC 來落實策略，才是當務之急。
探究 ABC 未能普及的原因，于泳泓分析大略有下列幾點：
• 過去的經濟景氣未如目前嚴苛，利潤空間比較大，所以企業對成本要求的精確度不需要高，現在利潤空間愈來愈小，代工業就只剩 2 ％的利潤空間，需要精確的成本資訊來發掘利潤優勢。
• 企業多半認為從傳統的財務報表，即可看出真正的獲利。
• 將成本認為是會計的事情，忽略成本資訊與流程的重要性。
• 經營者認為 ABC 的效益無法立即呈現，也影響導入 ABC 的意願。其實，就輔導個案顯示，運用 ABC 的資訊來進行流程再造，可以創造 3 ％利潤，財務效益是可以立即呈現的。
• 週邊相關軟體的成熟度，也影響 ABC 的普及。
此外，王震宇則是提到，企業經常認為 ABC 很複雜，需要投資大筆金額，因此影響導入的意願。其實複雜與否取決於作業活動的精細度，端視公司需要到哪種程度的決策資訊，並不需要一開始就算的很精細。「粗略的正確勝於精細的錯誤」，導入 ABC 的重點不在於將成本算的非常精細，而是在於確認需求，至於軟體的選擇，可視企業複雜度與需求來選擇適合的軟體工具，不一定要花大錢導入很貴的軟體，這是企業亟需要導正的迷思。 ABC 資訊與決策之間的攸關性，才是 ABC 的基本精神。
需要導入 ABC 的企業
「當現有制度無法提供管理決策的問題時，就應該要導入 ABC 」王震宇如此強調，他表示，一般而言，製造費用大於 2 0 ％者，就可以導入 ABC 。通常製造業已 有現行的成本制度，是否需要導入 ABC ，端視其成本制度是否能滿足決策需求。但是就其他沒有像製造業成本制度的產業而言，例如金融業、服務業等，就必須認真考慮導入 ABC 。 而他也特別提到，導入 ABC 的前提是企業產品或服務有差異性，因為 ABC 顯現出的是因果關係所導致的成本差異性，而標準成本的精神是將成本予以合理化、標準化。因此產品或服務差異性愈高的企業，導入 ABC 的效果將愈顯著。
于泳泓也提到，當企業出現下列幾個現象時，就必須要導入 ABC ：
• 依舊承襲傳統的定價 = 成本＋毛利，無現實感與競爭力的定價模式，而非考量市場與價格競爭力的 ” 毛利（不一定有） = 定價（市場決定價格）－成本（成本競爭力） ” 。
• 產業成為買方市場，對於價格並無太大主宰或影響能力。
• 淨利不斷下滑！儘管營收或有增加，但淨利或淨利率是衰退的。
• 新產品營收佔比在 20 ％以下，研發創新速度總跟不上衰退速度。
• 推動成本刪減（ Cost Down ）時採「齊頭式刪減法」。
• 顧客或訂單的「真實」貢獻或獲利始終是個謎。
• 覺得 ERP 或報表數字無助於決策，或只能消極的避凶與事後的檢討。
• 動員不少人力的財會及資管分析，只解決了法令的要求而缺少附加價值。
• 管理決策與幕僚功能，無法以管理能力影響直接部門主管。
• 平衡計分卡、方針管理、目標管理、績效管理或預算制度的落實與準據「欲振乏力」。
ABC 效益的提昇與維繫
對於 ABC 的導入，王震宇建議大處著眼小處著手，選擇重點，從影響較大的小地方開始導入 ABC ，成功之後再繼續推展到其他領域，形成正向循環。他特別強調，讓 ABC 的資訊為大家所用，並與現有的管理制度結合，例如平衡計分卡、績效管理等，才能形成正向循環變成一個可以持續運作的制度， ABC 才能發揮效益。
至於如何提昇與維繫 ABC 的效益，于泳泓指出，為求制度的順利導入難免會有一些妥協，然而很多導入企業會因為過多的妥協，導致效益無法呈現，這是應該要避免的，此外，必須要嚴格管控價值創造過程中的重要流程，而 e 化可以提升 ABC 的效益。于泳泓強調， ABC 的精神是在於粗略的正確勝於精確的錯誤，企業千萬不要捨本逐末，一味的追求精細，反而易忽略該注意的地方，且導入也容易失敗。
于泳泓特別強調， ABC 係用來創造有意義的價值活動，雖然降低成本是目的之一，找出高獲利的顧客、訂單，才是最終價值。很多人只是把 ABC 當成節流的制度，這僅是短期效益，長期效益應該是用來開源。他指出企業可以運用 ABC 來進行價值分析（ value active ）、策略落實（平衡計分卡的指標依據）、流程再造（決定要針對哪些流程進行再造）、以及財務報表的改善與作業活動的分析，將可為企業創造出更高的效益。
結語
當下經營環境競爭激烈，獲利機會愈來愈微小， 不景氣下的競爭力來自於 擁有別人所沒有的利潤優勢，如同于泳泓所強調，「利潤優勢」是由最有利潤力的策略營運模式＋最具競爭力的成本優勢＋最有效益力的作業流程，所組合而成的； ABC 是唯一可以協助整合上至「願景與策略」，中至「流程與指標」，下至「管理資訊與行動方案」，來協助企業取得此三大優勢的管理工具，透過 ABC 來落實策略、改善流程，獲利的提昇將是可以期待的。
－－更多詳細內容請見第246期．不景氣下的競爭力
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